< Попер   ЗМІСТ

Аудиторські докази в робочих документах аудитора: досвід відображення та напрями удосконалення

Одна з найважливіших умов досягнення довіри суспільства до результатів аудиту – забезпечення належної його якості. Відповідно, аудитор приймає на себе професійну відповідальність за висловлене судження про ступінь повноти та достовірності фінансових звітів підприємств- клієнтів. Така відповідальність нерозривно пов'язана з гарантією якості, яка є першоосновою надійності аудиту та мірою відповідальності аудитора. Її реалізація досягається шляхом сумлінного, згідно з Міжнародними стандартами, контролю якості, аудиту, огляду, іншого надання впевненості та супутніх послуг аудиту (MCA) [116], здійснення процедур збору, аналізу, оцінки і документування аудиторських доказів. При цьому в теорії та практиці аудиту недостатньо дослідженими залишаються поняття "процедура аудиту", "аудиторські докази" й "аудиторська документація". У зв'язку з цим теоретичне обґрунтування рекомендацій щодо вдосконалення підходу до процесу документування аудиторських доказів є актуальним.

Дефініції "процедура аудиту", "аудиторські докази" й "аудиторська документація" знайшли відображення в публікаціях таких вітчизняних і зарубіжних авторів, як: А Аренс [8], Азарська М. А. [2], Андреев В. Д. [6], Білуха Μ. Т. [23], Бодюк А. В. [26], Бондар В. П. [27], Бичкова С. М. [35], Бутинець Ф. Ф. [91], Газарян А. В. [36], Гончарук Я. А.[49], Давидов Г. М. [53], Кужельний М. В., Кузьминський А. М., Петрик О. А. [13], Кулаковська Л. П. [101], Дж. Лоббек [8], Миронова О. А. [115], Пантелеев В, П. [128], Піча Ю. В. [102], Пожарицька І. М., Шевчук В. О., Сурніна К. С. [187], Проскуріна Η. М. [142], Пшенична А. Ж. [143], Робертсон Дж. К. [145], Редько О. Ю. [12], Рудницький В. С. [149], Суйц В. П. [169], Шеремет А. Д. [191]. Разом із тим необхідно зазначити, що спеціальному дослідженню питань аудиторських доказів присвячена монографія Бичкової С. М. [34]; питань процедур забезпечення аудиту – монографія Проскуріної Η. М. [142]. Проте питання документування аудиту як предмет окремого монографічного дослідження не розглядались. Аналіз вітчизняної та зарубіжної спеціальної літератури дає авторам підстави зробити висновок про те, що, незважаючи на численні дослідження в галузі аудиту, на сьогодні відсутній комплексний системний підхід до процедури документування аудиторських доказів.

Тому метою даного дослідження є теоретичне обґрунтування доцільності ідентифікації процесу документування аудиторських доказів як самостійної аудиторської процедури. Для досягнення поставленої мети в роботі вирішені такі завдання: запропоновано уточнене визначення аудиторської процедури; теоретично обґрунтовано необхідність збереження використання терміна "аудиторські докази" і розширення уявлення про систему аудиторських процедур; розроблено конкретні рекомендації щодо документування запитів аудитора до підприємства, яке підлягає аудиту. Об'єктом дослідження є процедури документування аудиторських доказів. Предмет дослідження – теорія та практика відображення аудиторських доказів у робочих документах аудитора.

Однією з основних особливостей аудиту є самостійний вибір аудитором методів і процедур отримання аудиторських доказів. Так, Дефлис Ф. Я., Р. Дженик, О'Рейллі В. М. і Хірш М. Б. у книзі "Аудит Монтгомері" підкреслюють, що важливо "... залишити аудитора вільним у своїх діях..., на основі сформованого методу дозволити розробити свої власні процедури" [11]. Це положення закріплено ст. 18 Закону України "Про аудиторську діяльність" [217]. Разом з тим, цей закон не містить поняття "процедура аудиту". Цей термін увійшов у вітчизняну теорію та практику контролю з перекладів робіт зарубіжних авторів з питань аудиту, а також MCA.

MCA [116], широко використовуючи дане поняття, не дають його визначення. У літературі з аудиту авторами пропонуються різні трактування поняття "аудиторська процедура" (табл. 10.1). Як видно з даної таблиці, для розкриття суті аудиторської процедури використовуються такі характеристики, як інструкція [8], тести [6], порядок і послідовність дій [101; 187; 190], сукупність дій [53; 87], система методичних дій [49], застосування методичних прийомів [27], взаємопов'язана послідовність встановлених дій [142]. У зв'язку з цим заслуговує на увагу висновок Гончарука Я. А. та Рудницького В. С. щодо необхідності розмежування аудиторських стандартів й аудиторських процедур [49, с. 232], позаяк недоцільно трактувати аудиторські процедури, як групи інструкцій як це прийнято [8]. Також слід зазначити, що визначення, запропоноване Пшеничною А. Ж. [143], зводить аудиторську процедуру до деякого фізичного впливу аудитора на предмети праці, які в контексті аудиту неможливо ідентифікувати.

Таблиця 10.1

Визначення поняття "аудиторська процедура" в спеціальній літературі

Автор

Визначення

1

2

Аренс А., Лоббек Дж. [8. с. 169]

Під аудиторськими процедурами розуміють групи конкретних докладних інструкцій про особливості збору свідчень того чи іншого типу на кожному етапі аудиту. Наприклад, свідоцтва з інвентаризації товарно-матеріальних цінностей, порівняння кількості скасованих чеків з обсягами виручки від реалізації, системними бухгалтерськими записами, транспортними документами збирають за допомогою конкретних аудиторських процедур

Андреев В. Д. [6, с. 283]

Процедури незалежні – аудиторські тести проводяться для отримання доказів щодо повноти, точності та дійсності даних, що обробляються системою обліку

Шеремет А. Д., Суйц В. П.

[191, с. 423]

Аудиторська процедура – це певний порядок і послідовність дій аудитора для отримання необхідних аудиторських доказів на конкретній ділянці аудиту

Кулаковська Л. П., Піча Ю. В.

[101, с. 116]

Аудиторські процедури – це відповідний порядок і послідовність дій аудитора для отримання необхідних аудиторських доказів на конкретній ділянці аудиту

Давидов Г. М. (53. с. 33]

Аудит є сукупністю дій аудитора. Такі дії аудитора називаються аудиторськими процедурами

Ковальчук Т. М., Никифорак 1.1. (87, с. 95]

Аудиторські процедури – сукупність дій аудитора, які виконуються з метою збирання й оцінки аудиторських доказів

Шевчук В. О., Пожарицька І. М., Сурніна К. С., [187, с. 58]

Аудиторська процедура є певним порядком і послідовністю дій аудитора, спрямованих на здобуття аудиторських доказів

Пшенична А. Ж. [143, с. 111]

Процедура – поняття, яке встановлює виконання певних дій засобами праці над предметом праці з метою пізнання, перетворення або удосконалення їх для досягнення оптимуму

Гончарук Я. А., Рудницький В. С. [49; 171]

Аудиторські процедури – це система методичних дій аудитора, спрямованих на отримання достатніх і надійних доказів щодо об'єктів аудиту

Бондар В. П. [27. с. 123]

Під аудиторськими процедурами слід розуміти застосування методичних прийомів аудиту. Аудиторські процедури є складовими методу (аудиту як методу господарського контролю), методики (як логічної послідовності дій аудитора під час перевірки певного об'єкта). Контрольні дії аудитора становлять частину аудиторської процедури, а сукупність контрольних дій може розкривати процедуру перевірки певного об'єкта в ході аудиту

Проскуріна Н М. [142, с. 78-79)

Аудиторські процедури – це взаємопов'язана послідовність визначених дій, направлених на організацію процесу надання аудиторських послуг і безпосереднього отримання відповідних і достатніх доказів для виказування професійного судження. У методологічному аспекті аудиторські процедури слід розглядати як певні дії аудитора, що ґрунтуються на ефективному застосуванні існуючих методів аудиту або їх комбінації, процедур одержання аудиторських доказів, а також методів раціональної організації аудиторської діяльності

Більшість авторів [49; 53; 87; 101; 187; 191] справедливо пов'язують сутність аудиторської процедури з діями аудитора. "Діяльнісний" характер аудиторської процедури зазначає і Бондар В. П, використовуючи термін "застосування" [27]. Такий підхід відповідає тлумаченню терміна "процедура" у словниках: "(франц. – procedure, від лат. procedo – просуваюсь) – встановлювати порядок ведення, розгляду будь-якої справи" [161, с. 10-71], "будь-яка тривала послідовна справа, порядок, обряд" [54, с. 526]. Однак автори не згодні з позицією Проскуріної Н. М. щодо спрямованості дій на організацію процесу надання аудиторських послуг [142, с. 78], оскільки аудиторські політики та процедури є елементами організаційного забезпечення аудиту.

Із метою визначення сутності аудиторської процедури необхідно враховувати особливості аудиту як одного з видів фінансового контролю та зміст поняття "процедура". У цьому зв'язку теоретичне та практичне значення мають висновки Бондара В. П. щодо визнання наявності взаємозв'язку поняття "процедура", запозиченого із західної школи аудиту, з прийнятими у вітчизняній теорії фінансового контролю трактуваннями методів і прийомів. Аналіз спеціальної літератури показав, що переважна більшість авторів метою дій аудитора вважає отримання аудиторських доказів. Ковальчук Т. М. й Никифорак І. І. розшифровують отримання доказів як їх збирання й оцінку [87, с. 95]. Разом з тим, аналіз положень MCA показує, що всі найважливіші дії аудитора підлягають обов'язковому документуванню, без якого в практиці аудиту неможливо отримати загальне уявлення щодо окремих його об'єктів і скласти цілісне судження про фінансову звітність клієнта. Аудитор працює з задокументованими свідоцтвами (доказами), а саме процес документування супроводжує кожну значущу дію аудитора.

Таким чином, на думку авторів, доцільним є визначення аудиторської процедури як сукупності дій аудитора з метою збору, оцінки та документування аудиторських доказів.

Слід зазначити, що в українському перекладі MCA 500 [116] отримав назву "аудиторські докази", що призвело до широкого використання терміна в аудиторській практиці. Зараз він трактується як інформація, яку використовує аудитор під час формулювання висновків, на яких ґрунтується аудиторський думка [116, с. 15]. У цілому таке трактування не викликає принципових заперечень. Однак у вітчизняній науковій літературі постійно ведуться дискусії щодо правильності використання самого терміну "докази". Зокрема, Бондар В. П. робить висновок, що "некоректне застосування лінгвістичного перекладу поняття "доказ" у MCA та західній літературі створює загрозу ототожнення функцій аудитора й адвоката, юриста, експерта, їх завдань, прав, обов'язків" [27, с. 96]. На цій підставі він пропонує замінити термін "докази” у сфері аудиту на поняття "підтвердження" інформації аудитором. Така позиція, на думку авторів, була цілком прийнятною на час підготовки монографії. Проте, починаючи з 2009 р., аудитори зобов'язані не тільки висловлювати думку про фінансову звітність (а не підтверджувати її), але й інформувати осіб, які наділені найвищими повноваженнями. Тому доцільно більш детально розглянути підходи до визначення поняття "аудиторські докази" в економічній літературі (табл. 10.2).

Таблиця 10.2

Трактування терміну “аудиторські докази" в економічній літературі

Автор

Визначення

1

2

А. Аренс,

Дж. Лоббек [8, с. 8, с. 171]

Під свідченням розуміють будь-яку інформацію, яку використовує аудитор, щоб визначити, чи відповідає встановленим критеріям інформація, що перевіряється та підлягає кількісній оцінці. Важливо отримати свідчення, кількість та обсяг яких буде достатнім для досягнення мети аудиту. У зв'язку з особливою природою аудиторських свідоцтв, а також з міркувань вартості аудиту навряд чи аудитор буде повністю переконаний у тому, що думка, яку він висловлює, абсолютно правильна. Однак він має бути впевненим, що його думка до певної міри справедлива. Зіставивши всі свідчення, аудитор може вирішити, чи достатньо він переконаний у своїй правоті, для того щоб скласти аудиторський висновок

Гончарук Я. А., Рудницький В. С. [49. с. 292-293]

У процесі дослідження аудитор збирає та вивчає свідчення про об'єкти перевірки для аудиторських доказів. Аудиторські свідчення варто розуміти дещо ширше, ніж аудиторські докази. Не кожне свідчення про об'єкти перевірки може бути доказом, тому з методичного погляду доцільніше використовувати термін "аудиторські докази". Отже, аудиторські докази збирають для підтвердження логічної тези про достовірність (реальність) даних фінансової звітності та обліку

Срібняк 0. М. [164, с. 468]

Процес отримання аудиторських доказів є основною частиною аудиторської перевірки

Бондар В. П. [27. с. 96]

В аудиті відсутній процес доведення та немає потреби у пошуку доказів. Це свідчить про абсолютну недоцільність застосування терміну "докази" в сфері аудиту.

Поняття "докази" слід застосовувати у сфері права з огляду на процесуальну форму їх отримання і представлення відповідних органів

Алборов Р. А., Хоружий Л. І.. Концева С. М. [4. с. 22]

Аудиторські докази – інформація, зібрана аудитором під час перевірки, і висновки, які служать для обґрунтування вираження своєї думки про достовірність бухгалтерської звітності. Аудиторські докази потрібні не тільки аудиторам, які проводять аудит, але і, перш за все, основним користувачам інформації – адміністрації організації

Скобара В. В. [160, с. 202]

Аудитор не зобов'язаний знайомити адміністрацію організації з отриманими доказами, на яких ґрунтуються його висновки

Кочинєв Ю. Ю. [96, с. 114]

Аудиторські докази – інформація отримана різними способами з різних джерел. Способи отримання аудиторських доказів – це і є аудиторські процедури

Вороніна Л. І. [45. с. 148]

Аудиторські докази – інформація, отримана аудитором при проведенні перевірки, і результат аналізу зазначеної інформації, на яких ґрунтується думка аудитора

Парашутіна Н. В., Киштимова Є. 0. [129, с. 113]

Аудиторські докази – інформація, отримана аудитором при проведенні перевірки, і результат аналізу зазначеної інформації, на яких ґрунтується думка аудитора

Подольський В. І.. Савін А. А., Сотнікова Л. В. [112, с. 81]

Аудиторські докази – це інформація, одержана аудитором при формуванні висновків, на яких ґрунтується його думка, первинні документи та бухгалтерські записи, які складають основу фінансової звітності, а також підтверджуюча інформація, яка одержана з інших джерел

Мерзлікіна О. М , Нікольська Ю. П. [114, с. 86]

Аудиторські докази – це набір незаперечних фактів, які підтверджують достовірність перевіреної фінансової інформації особи, яка аудиюється

Кузьминський А. М. Кужельний М. В., Петрик О. А., Савченко В. Я.

[13, с. 72-73]

Під аудиторським доказом слід розуміти інформацію, яка підтверджує правильність відображення в обліку даних, отриманих під час фактичної перевірки стану контрольованого об'єкту, які відбирає аудитор у процесі контрольних дій для видачі замовнику висновку про достовірність представленої звітності та правильності відображення у бухгалтерському обліку операцій, пов'язаних зі зміною стану об'єктів, що перевіряються

Сотнікова Л. В. [112, с. 210]

Аудиторські докази – це інформація, одержана аудитором при проведенні перевірки, та результат аналізу такої інформації, на яких ґрунтується думка аудитора

Давидов Г. М. [53, с. 35]

Аудиторські докази – це інформація, одержана аудиторами при підготовці висновків, на яких ґрунтується аудиторський звіт

Ковальова О. В., Константинов Ю. П. [85. с. 58, с. 60-62]

Аудиторські докази – це інформація, отримана аудитором в ході перевірки від клієнта та третіх осіб, або результат її аналізу... Аудиторські докази являють собою документальні джерела даних, документацію бухгалтерського обліку, висновки експертів, а також відомості з інших джерел

Серікова Т. М., Понікаров В. Д., Кожанова Є. П. [154, с. 266]

Аудиторські докази – це інформація, одержана аудитором для формування думки, на підставі якої ґрунтується підготовка аудиторського висновку та звіту та ін.

Суворова С. П., Парашина Н. В., Галкіна 0. В. [168, с. 60]

Аудиторські докази – це інформація, яка одержана аудитором у процесі формування висновку, на яких ґрунтується його думка

Усач Б. Ф. [177, с. 77]

Аудиторські докази – це інформація, яка отримана аудитором шляхом проведення тестів і процедур перевірки на суттєвість з метою формування думок, на яких ґрунтується підготовка аудиторського висновку (звіту)

Кузьмінський А. М., Сопко В. В , Завгородній В. П. [100, с. 221]

Аудиторські докази – це документально підтверджена інформація, зібрана аудитором під час перевірки, яка підтверджує висновки аудитора щодо будь-якої дії чи події господарюючого суб'єкта. Доказ може стати підтвердженням або спростуванням існування тієї або іншої дії чи події

Кулаковська Л . П , Піча Ю. П.

[102, с. 221]

Аудиторські докази – це документально підтверджена інформація, зібрана аудитором під час перевірки, яка підтверджує висновки аудитора щодо будь-якої дії чи події господарюючого суб'єкта

Бичкова С. М. [34, с. 7]

Під доказом розуміють факт, який може слугувати підтвердженням або спростуванням існування іншого факту, або процес отримання свідчень про певний факт, які дозволяють з тою чи іншою мірою достовірності сформувати думку та скласти аудиторський висновок

Подольський В. І., Сотникова Л. В. [112, с. 48]

Докази аудитори збирають з різних джерел з тим, щоб підтвердити одну й ту ж господарську операцію чи групу окремих типових операцій

Петрик О. А. [133]

"... аудиторські докази – конкретні дані, факти, подані у кількісному, вартісному або описовому (словесному) вираженні, які містяться у джерелах інформації, що використовуються у процесі аудиторської перевірки, і які можуть слугувати підтвердженням або спростуванням інших даних (фактів)"

Петрик О. А., Савченко В. Я., Свідерський Д. Є. [133, с. 92]

"... аудиторські докази є необхідними даними, на підставі вивчення яких аудитор мусить висловити свою об'єктивну думку про фінансову звітність"

Дорош Η. І. [63, с. 294]

Аудиторський доказ складається з тих фактів і логічних висновків, що обґрунтовують аудиторське судження стосовно фінансових тверджень

Як показано в табл. 10.2, дефініція "свідчення" зустрічається в роботі А. Аренса та Дж. Лоббека [8], яка є одним із перших перекладів робіт західних авторів на теренах СНГ, коли тут лише почали опановувати теорію та практику аудиту та власний науковий пошук лише розпочався. У подальшому (після здійснення перекладів MCA) такі роботи певною мірою вплинули на позицію окремих авторів щодо розгляду питань, пов'язаних із отриманням аудиторських доказів. Разом з тим переважна більшість авторів (див. табл. 10.2) застосовує термін "аудиторські докази". Важливими є зауваження Гончарука Я. А. та Рудницького В. С. стосовно того, що не кожне свідчення є доказом. Срібняк О. М. також визнає процес отримання аудиторських доказів основною частиною аудиторської перевірки.

Слід зазначити, що значне коло авторів розширює зміст поняття "аудиторські докази" за рахунок включення до складу доказів не лише інформації, отриманої аудитором у процесі дослідження, як це зазначається

у MCA, але й результатів аналізу зазначеної інформації; висновків, які служать для обґрунтування думки аудитора; первинних документів; бухгалтерських записів; підтверджувальних записів [45; 85; 112; 129]. Стосовно останньої складової необхідно зауважити, що названі документи та записи е джерелом доказів, а не самими доказами. Докази – це інформація, яка міститься в цих документах.

Не можна погодитись з твердженнями, що аудиторські докази – це інформація, яка підтверджує правильність відображення в обліку даних [13], та факти, які підтверджують достовірність фінансової інформації [114]. На думку авторів, більшою мірою відповідає сутності аудиторських доказів твердження, що це інформація, яка підтверджує висновки аудитора [100]. При цьому доказ може стати як підтвердженням, так і спростуванням існування тієї чи іншої дії чи події [35; 100; 133]. Саме такий підхід відповідає меті аудиту та цілям аудитора щодо її досягнення.

У спеціальній літературі для визначення поняття "аудиторські докази" інколи застосовується така його характеристика, як "документально підтверджена інформація" [100; 103]. Необхідно зазначити, що документи є лише одним (хоча у сучасній вітчизняній практиці аудиту й основним) із джерел аудиторських доказів, а тому вживати характеристику "документально підтверджена" недоцільно. Отже, необхідно враховувати, що для того, щоб отримана аудитором з різних джерел інформація відповідала встановленим до аудиту вимогам, вона має бути належним чином задокументована.

У процесі аудиторського дослідження аудитор повинен отримати достатні докази для формулювання аудиторського судження щодо фінансової звітності клієнта. Ці докази не можуть бути абсолютними, оскільки аудитор не має можливості їх одержати внаслідок об'єктивних обмежень, притаманних аудиту: короткі терміни проведення аудиту; наступний характер виконання аудиторських процедур у вітчизняному аудиті; значні обсяги господарських операцій клієнта. Усе це обумовлює необхідність проведення вибіркового дослідження найбільш суттєвих операцій.

Актуальною проблемою вітчизняного аудиту на сьогодні є проблема інформаційної взаємодії аудитор – клієнт, тобто інформування аудитором клієнта стосовно окремих і загальних висновків за результатами оцінки аудиторських доказів. Так, Алборов Р. А., Хоружий Л. І., Концева С. М. підкреслюють, що аудиторські докази потрібні також адміністрації організації [4]. Проте адміністрація підприємства, яке перевіряється, маючи всю необхідну інформацію, потребує саме незалежної її оцінки неупередженою особою. Тому не можна погодитись із висновком Скобари В. В. стосовно того, що аудитор не зобов'язаний знайомити адміністрацію організації з отриманими доказами [160].

Функція інформування в практичній діяльності трансформується в процедуру переконання аудитором за допомогою доказів осіб, наділених найвищими повноваженнями, в правильності висновків щодо суттєвих викривлень у фінансовій звітності. Це обумовлює необхідність надання доказів, на яких ґрунтуються висновки аудитора. Тому автори вважають за доцільне збереження терміна "аудиторські докази", хоча доведення правомірності висновків здійснюється не в судовому процесі.

У такому контексті аудиторські докази цілком відповідають структурі доказу, оскільки складаються з: тези (необхідно обґрунтовано аргументувати, що судження аудитора стосовно суттєвих викривлень є правильним); низки аргументів, які переконливо доводять істинність тези; демонстрації логічного взаємозв'язку між тезою й аргументацією.

Таким чином, докази необхідні аудитору для вирішення двох видів завдань:

для потреб аудиторського дослідження (формулювання думки аудитора);

для надання клієнту обґрунтувань щодо важливості зауважень аудитора за результатами аудиторського дослідження.

Відповідно до вимог MCA 315, MCA 330, MCA 500, аудиторські докази для отримання висновків, на яких буде ґрунтуватися аудиторська думка, отримують за рахунок процедур оцінки ризиків і подальших аудиторських процедур (тестів, засобів внутрішнього контролю та процедур за сутністю) [116, с. 414]. MCA 230 "Аудиторська документація" розглядає відповідальність аудитора за складання аудиторської документації для проведення аудиту фінансової звітності. В українському перекладі джерела зазначено, що "аудиторська документація надає докази наявності підстав у аудитора для висновку про досягнення загальних цілей аудитора" [116, с. 152].

Потрібно зазначити, що аудиторська документація містить зафіксовану на матеріальному носії інформацію, яка, за професійним судженням аудитора, може лише слугувати доказом, а не є самим доказом. Отже, документування аудиторських доказів доцільно розглядати поряд з вищеназваними процедурами як самостійний елемент системи аудиторських процедур (рис. 10.1).

Місце документування в системі аудиторських процедур отримання аудиторських доказів

Рис. 10.1. Місце документування в системі аудиторських процедур отримання аудиторських доказів

Як і вся діяльність у процесі здійснення аудиту, адекватного документування потребує й процес планування аудиту. Вимоги MCA до складу документів на етапі планування аудиту систематизовані в табл. 10.3.

Таблиця 10.3

Вимоги MCA до складу документів на етапі планування аудиту

Зміст вимоги

Джерело

1

2

Аудитор має розробити план аудиту з описом:

  • а) характеру, часу й обсягу запланованих процедур оцінки ризиків, як визначено у MCA 315;
  • б) характеру, часу й обсягу запланованих подальших аудиторських процедур на рівні твердження, як визначено у MCA 330;
  • в) інших запланованих аудиторських процедур, які слід виконати для дотримання вимог MCA лід час виконання завдання

п. 9 MCA 300 [116, с. 265, 266]

Аудитор повинен включити в аудиторську документацію:

  • а) загальну стратегію аудиту;
  • б) план аудиту;
  • в) будь-які важливі зміни, внесені під час виконання завдання з аудиту в загальну стратегію та план аудиту, а також причини внесення цих змін. Додаткові міркування щодо перших завдань з аудиту

п. 12 MCA 300 [116, с. 266]

Аудитор повинен включити до аудиторської документації:

  • а) обговорення з членами аудиторської групи завдання та прийняті суттєві рішення;
  • б) основні елементи розуміння, отримані стосовно кожного аспекту діяльності суб'єкта господарювання, його середовища та кожного компонента внутрішнього контролю; джерела інформації, з яких було отримано розуміння, та виконані процедури оцінки ризиків;
  • в) ідентифіковані й оцінені ризики суттєвого викривлення на рівні фінансової звітності та на рівні тверджень;
  • г) ідентифіковані ризики та пов'язані заходи контролю

п. 32 MCA 315 [116, с. 284]

Рекомендації MCA щодо змісту робочих документів під час планування аудиту систематизовано в табл. 10.4.

Таблиця 10.4

Рекомендації щодо документації на стадії планування згідно MCA

Зміст рекомендації

Джерело

1

2

Документація з плану аудиту є реєстрацією запланованих характеру, часу й обсягу процедур оцінки ризиків і подальших аудиторських процедур на рівні тверджень відповідно до оцінених ризиків. Вона також використовується як реєстрація належного планування процедур аудиту, яка дає змогу перевірити й ухвалити такі процедури перед їх виконанням. Аудитор може використовувати стандартні аудиторські програми або контрольні листи для завершення аудиту, належно пристосовані для відображення обставин конкретного завдання

Д17 МСА 300, [116, с. 271]

Спосіб документування вимог п. 32 визначається аудитором за допомогою здійснення професійного судження. Наприклад, під час аудитів на малих підприємствах документація може включатися до аудиторської документації згідно з загальною стратегією та планом аудиту. Аналогічно, наприклад, результати оцінки ризиків можуть документуватись окремо або як частина документації аудитора стосовно подальших процедур. На форму й обсяг документації впливає характер, розміри та складність суб'єкта господарювання та його внутрішній контроль, доступність інформації суб'єкта господарювання, а також методологія та технологія аудиту, використовані в ході аудиту

Д131 MCA 315 [116, с. 319]

Під час постійних аудитів окрема документація може переноситися на наступні періоди, оновлюватись у разі потреби з метою відображення змін у діяльності або процесах суб'єкта господарювання

Д134 MCA 315 [116, с. 320]

Документація із загальної стратегії аудиту являє собою реєстрацію основних рішень, які вважаються необхідними для належного планування аудиту та надання інформації про важливі питання аудиторської групи із завдання. Наприклад, аудитор може підсумовувати загальну стратегію аудиту у вигляді меморандуму, який містить основні рішення стосовно загального обсягу, часу та проведення аудиту

Д16 MCA 300 [116. с. 270)

Реєстрація значних змін у загальній стратегії та плані аудиту, а також змін внаслідок цього у запланованих характері, часі й обсязі виконання аудиторських процедур пояснює причини таких значних змін та описує кінцеву загальну стратегію і план аудиту, прийняті для завдання. Вона також відображує дії у відповідь на значні зміни, що відбуваються під час аудиту

Д18 MCA 300 [116, с. 271]

У суб'єктів господарювання, діяльність і процеси, що стосуються фінансової звітності не є складними, документація може бути простою за формою та відносно короткою. Немає потреби документувати повне розуміння аудитором діяльності суб'єкта господарювання та відповідних питань. Задокументоване аудитором, включає такі елементи, на яких ґрунтується оцінка ризиків суттєвих викривлень

Д 132 MCA 315 [116, с. 319)

Форма та змістовність робочих документів у визначеній мірі є питанням професійного судження аудитора [116]. Узагальнення досвіду аудиторської діяльності стосовно процедури документування аудиторських доказів на етапі планування дозволило авторам запропонувати перелік і номенклатуру робочих документів (табл. 10.5).

Таблиця 10.5

Перелік і номенклатура робочих документів щодо аудиторських доказів на етапі планування

Шифр

етапу

аудиту

Назва робочого документа

Шифр

документа

07

Загальна стратегія аудиту MCA 300 "Планування аудиту фінансової звітності" п. 7 – 9, Д4, Д8

0701

07

План аудиту MCA 300 "Планування аудиту фінансової звітності" Д12

0702

07

Анкета-запит з загальних питань до клієнта MCA 315 "Ідентифікація й оцінка ризиків суттєвих викривлень через розуміння суб'єкта господарювання і його середовища" Д17-Д18

0703

07

Тест на етапі прийняття завдання

0704

07

Тест на етапі прийняття завдання "чесність клієнта"

0705

07

Анкета-запит з проблемних питань і відповідей на них

0706

07

Запит про бізнес клієнта MCA 315 " Ідентифікація й оцінка ризиків суттєвих викривлень через розуміння суб'єкта господарювання і його середовища" Додаток 1 п. 5 – 8

0707

07

Відповіді на запит про бізнес клієнта MCA 315 "Ідентифікація й оцінка ризиків суттєвих викривлень через розуміння суб'єкта господарювання і його середовища" Д24, Д30, Д32

0708

07

Анкета з вивчення організації бухгалтерського обліку підприємства- клієнта MCA 315 "Ідентифікація й оцінка ризиків суттєвих викривлень через розуміння суб'єкта господарювання і його середовища" Д38

0709

07

Анкета-запит про облікову політику

0710

07

Графік проведення аудиту MCA 300 "Планування аудиту фінансової звітності" Д20

0711

07

Бюджет використання робочого часу аудиту та його використання MCA 300 "Планування аудиту фінансової звітності" Д12

0712

Вимоги MCA щодо здійснення процедури запиту клієнта, рішення Аудиторської палати України щодо зовнішнього контролю якості, а також розроблений авторами підхід до процедури документування аудиторських доказів реалізовані під час розробки макета робочого документа на етапі планування аудиту (табл. 10.6).

Таблиця 10.6

Макет

робочого документа для відображення аудиторських доказів, які мають бути отримані за запитом аудитора від клієнта

ПП " Право"

РД 0703

Підприємство: ПАТ "ТОК"

Період перевірки: 01.01.13 – 01.12.13 р. Термін перевірки 03.01.14 – 10.03.14 р.

Анкета-запит із загальних питань

1

2

1. Інформація стосовно юридичної й організаційної структури підприємства

1.1. Повна назва підприємства

1.2. Скорочена назва підприємства

1.3. Код ЄДРПОУ

1.4. Адреса юридична

1.5. Адреса фактична

1.6. Чи має підприємство філії, в якій кількості?

2. Інформація про пов'язані сторони підприємства

2.1. Чи має підприємство пов'язані сторони?

2.2. Якщо має, то навести їх назви

3. Інформація про державну реєстрацію підприємства.

3.1. Дата та номер державної реєстрації підприємства

3.2. Дата та номер останньої державної реєстрації

3.3. Ким здійснено державну реєстрацію підприємства

3.4. Згідно з якими законодавчими актами було зареєстровано підприємство?

4. Інформація про статутний капітал підприємства

4.1. Розмір статутного фонду

4.2. Чи приймалися рішення про зміну статутного капіталу? Якщо приймалися, то чим затверджені

4.3. Чим був сформований статутний капітал?

5. Інформація про керівника підприємства

5.1. Керівник підприємства (посада та Π. І. Б.)

5.2. На підставі чого здійснює свою діяльність (Статуту, доручення тощо)?

6. Інформація про діяльність підприємства

6.1. Види діяльності (згідно з довідкою зі статистики) із відокремленням основного виду діяльності

6.2. Чи має підприємство ліцензії, патенти чи якісь спеціальні дозволи?

6.3. Якщо так, то вкажіть об'єкт такого дозволу, а також дати початку та закінчення дії такого дозволу

7. Інформація про систему внутрішнього контролю на підприємстві

7.1. Чи здійснюється внутрішній контроль діяльності на Вашому підприємстві?

7.2. Який підрозділ на підприємстві займається питаннями контролю діяльності (відділ внутрішнього аудиту, служба безпеки підприємства тощо)?

7.3. Які питання розглядаються під час внутрішнього контролю на підприємстві?

7.4. Чи входить до обов'язків служби внутрішнього контролю детальна перевірка бухгалтерської документації?

8. Обсяг звітності, яку необхідно завірити

8.1. Період перевірки звітності

8.2. Обсяг звітності, що завіряється (річна звітність звичайного підприємства у складі 5 (6) форм з Примітками чи фінансовий звіт СМП)

9. Інформація про банківські реквізити підприємства

9.1. Розрахунковий рахунок в банку

9.2. Назва банку, в якому відкрито розрахунковий рахунок

Визначення місця документування в системі аудиторських процедур сприяє забезпеченню більш раціонального підходу до побудови системи внутрішньофірмового контролю якості в частині формування аудиторської документації.

 
< Попер   ЗМІСТ