Бухгалтерський облік бартерних операцій

Дохід у бухгалтерському обліку визнається лише тоді, коли обмін здійснюється неподібними активами, якщо ж сторони бартерного договору обмінюються продукцією (товарами, роботами, послугами та іншими активами), яка є подібною за призначенням і має однакову справедливу вартість, то дохід не визнається. Пояснюється це тим, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, якщо ж здійснюється обмін подібними активами з однаковою вартістю, то й оборотів за субрахунками 702 "Дохід від реалізації товарів", 703 "Дохід від реалізації робіт і послуг" та 902 "Собівартість реалізованих товарів", 903 "Собівартість реалізованих робіт і послуг" у сторін бартерної угоди не буде.

У бухгалтерському обліку величина доходу від здійснення бартерної операції неподібними активами (роботами, послугами) визначається за справедливою вартістю таких активів, робіт та послуг, що одержані або підлягають одержанню підприємством, яка має бути зменшена або збільшена відповідно на суму переданих чи одержаних грошових коштів та їхніх еквівалентів. Якщо справедливу вартість таких активів, робіт і послуг визначити неможливо, то дохід визнається за справедливою вартістю активів, робіт та послуг, переданих за бартерними контрактом. У цьому випадку при обміні в обліку відбувається збільшення доходу за кредитом субрахунка 702 "Дохід від реалізації товарів", 703 "Дохід від реалізації робіт і послуг" та списується балансова вартість за дебетом 902 "Собівартість реалізованих товарів", 903 "Собівартість реалізованих робіт і послуг".

Первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, дорівнює залишковій вартості переданого об'єкта основних засобів. Якщо залишкова вартість переданого об'єкта перевищує його справедливу вартість, то первісною вартістю об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, є справедлива вартість переданого об'єкта з включенням різниці до витрат звітного періоду.

Первісна вартість об'єкта основних засобів, придбаного в обмін (або частковий обмін) на неподібний актив, дорівнює справедливій вартості переданого немонетарного активу, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну^[1].

Дохід відображається за кредитом субрахунка 712 "Дохід від реалізації інших оборотних активів", а балансова вартість списується за дебетом субрахунка 943 "Собівартість реалізованих виробничих запасів".

Основні засоби, визнані утримуваними для продажу, припиняють визнаватися у складі необоротних активів згідно з П(С)БО 27 "Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність". Вартість таких активів відображається за дебетом субрахунка 286 "Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу" за найменшою з двох величин – балансовою вартістю або чистою вартістю реалізації. У разі оцінки за чистою вартістю реалізації сума коригування балансової вартості визнається іншими операційними доходами (витратами) звітного періоду – субрахунки 719 "Інші доходи від операційної діяльності" або 949 "Інші витрати операційної діяльності".

Первісна вартість одиниці запасів, придбаних у результаті обміну на подібні запаси, дорівнює балансовій вартості переданих запасів. Якщо балансова вартість переданих запасів перевищує їх справедливу вартість, то первісною вартістю отриманих запасів є їх справедлива вартість. Різниця між балансовою і справедливою вартістю переданих запасів включається до складу витрат звітного періоду – субрахунок 949 "Інші витрати операційної діяльності".

Первісною вартістю запасів, що придбані в обмін на неподібні запаси, визнається справедлива вартість отриманих запасів^[2].

Зауважимо, що під час формування первісної вартості запасів, отриманих за договором бартеру (незалежно від того, подібні чи неподібні активи обмінювались), слід врахувати вимоги П(С)БО 9 "Запаси", яким передбачено перелік фактичних витрат, які може понести одна зі сторін договору під час придбання. Відповідно первісна вартість одиниці запасів, придбаних у результаті обміну, дорівнює балансовій вартості переданих запасів або справедливій вартості (якщо балансова вартість переданих запасів перевищує їх справедливу вартість) і збільшується на транспортно-заготівельні витрати.

Оскільки у бартерному контракті вартість предметів фіксується у вартісному вираженні, тому при здійсненні бартерних операцій, пов'язаних із зовнішньоекономічною діяльністю існує специфіка у відображенні дебіторської (кредиторської) заборгованості, яка виникає в іноземній валюті.

Це зумовлено вимогою П(С)БО 21 "Вплив зміни валютних курсів", згідно з яким у бухгалтерському обліку зміна валютного курсу впливає лише на монетарні статті балансу, при цьому валютні курсові різниці визначаються на дату проведення розрахунків та на дату балансу (тобто наприкінці звітного періоду). Такі курсові різниці щодо операційної діяльності відображають у складі інших операційних доходів (за субрахунком 714 "Дохід від операційної курсової різниці") або витрат (субрахунок 945 "Витрати від операційної курсової різниці").

За немонетарними статтями курсові різниці не виникають, оскільки у бухгалтерському обліку вони відображаються виключно за тим курсом валюти, який був встановлений на дату здійснення господарської операції, і, відповідно, не повинні перераховуватись на кожну дату балансу. Таким чином, оскільки розрахунки за зовнішньоекономічним бартерним контрактом здійснюються не коштами або іх еквівалентами, а активами, то такі ознаки відносять зовнішньоекономічні бартерні операції до немонетарних статей балансу. Отже, якщо при здійсненні бартерної операції не провадиться часткова оплата поставок коштами, то відображені у бухгалтерському обліку відповідні статті активів та зобов'язань будуть немонетарними. Куркові різниці за немонетарними статтями в іноземній валюті не визначаються. Якщо зовнішньоекономічні бартерні розрахунки проводяться у змішаній формі, тобто частково грошовими коштами, то заборгованість у частині грошових розрахунків, яка виникла на кінець звітного кварталу, перераховують відповідно до розміру валютного курсу, що діяв на дату балансу.

Приклад. За умовами бартерного контракту українська сторона в особі ТОВ "Весна" відвантажила 10 жовтня поточного року іноземній компанії "EPG" товари на суму 15000,00 дол. США. Валютний курс 10 жовтня (дата оформлення вивізної МД) становив 12,25 грн. за 1 дол. США. Собівартість експортованих товарів -125700,00 грн. Сума мита при експорті товарів – 8032,50 грн. Зустрічну поставку товару (імпорт) нерезидент здійснював на суму 15000,00 дол. США 25 жовтня поточного року. Валютний курс на 25 жовтня (дата оформлення ввізної МД) становив 12,35 грн. за 1 дол. США. На митниці сплачено ввізне мито – 8025,00 грн.

Таблиця 6.1

Відображення в обліку резидента виконання бартерного контракту

• [1] Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затверджене наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 р., № 92.
• [2] Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2000 р., № 246.