< Попер   ЗМІСТ   Наст >

Облік витрат фінансової діяльності

Витрати підприємства пов'язані з обслуговуванням позикового капіталу називаються фінансовими витратами. Методологічні принципи формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові витрати та її розкриття у фінансовій звітності регламентує П(С)БО 31 "Фінансові витрати".

До фінансових витрат включають:

  • • відсотки за користування короткостроковими і довгостроковими позиками банків, банківським овердрафтом;
  • • відсотки за облігаціями випущеними, векселями виданими;
  • • дисконт за облігаціями, амортизацію інших знижок, пов'язаних з

позиками;

• відсотки, пов'язані з фінансовою орендою.

Фінансові витрати визнаються витратами того звітного періоду, за який вони були нараховані (визнані зобов'язаннями), крім фінансових витрат, які капіталізуються.

Капіталізація фінансових витрат (КФВ) застосовують лише до суми тих фінансових витрат, яких можна було б уникнути, якби не здійснювались витрати на створення кваліфікаційного активу.

До кваліфікаційних активів (КА) відносять:

  • – незавершене виробництво продукції з тривалим (суттєвим – понад три місяці) операційним циклом (рахунок 23 "Виробництво");
  • – незавершені капітальні інвестиції у спорудження будівель і споруд, виготовлення і монтаж устаткування, вирощування багаторічних насаджень, створення нематеріальних активів (рахунок 15 "Капітальні інвестиції");
  • – інвестиційна нерухомість, що потребує реконструкції, реставрації, добудови і іншого поліпшення (рахунок 15 "Капітальні інвестиції").

Підприємство не повинно вважати кваліфікаційними активами ті активи, що вже готові для використання цим підприємством за своїм призначенням або для реалізації. Тобто, кваліфікаційними не можуть бути активи взагалі. Конкретне підприємство, яке оцінює "кваліфікаційність" активу, повинно його виготовляти, будувати, реконструювати, готувати до стану, в якому актив є придатним для експлуатації або реалізації. Крім того, активи, які хоча й можна назвати кваліфікаційними, але які підприємство оцінює за справедливою вартістю, не вважають кваліфікаційними активами для цього конкретного підприємства.

Витрати на створення кваліфікаційного активу для цілей капіталізації включають лише витрати, для здійснення яких сплачують грошові кошти, передають інші активи або приймають зобов'язання з нарахуванням відсотків.

Витрати на створення кваліфікаційного активу для цілей капіталізації зменшують на суму будь-яких отриманих проміжних виплат та цільового фінансування, безпосередньо пов'язаних зі створенням кваліфікаційного активу.

При розрахунку суми фінансових витрат, які капіталізують необхідно визначити період капіталізації, витрати, які були здійснені для створення такого активу та норму капіталізації фінансових витрат.

П(С)БО 31 визначено різні варіанти капіталізації фінансових витрат .

Варіант 1. За умови отримання підприємством позики, яка прямо пов'язана зі створення кваліфікаційного активу, тоді витратами на створення такого активу є вся сума витрат, здійснених впродовж періоду його створення, а норма капіталізації дорівнює процентній ставці за користування кредитом. Капіталізації, у такому випадку, підлягає вся сума фінансових витрат.

КФВ = Сума процентів і а позикою.

Приклад. Підприємство у січні 2015 отримало у банку кредит на спорудження будівлі в сумі 1 000000 грн., під 15% річних на два роки (відсотки нараховуються і сточуються щоквартально, тіло кредиту підлягає погашенню після закінчення строку дії кредитного договору). Строк спорудження будівлі фактично склав 9 місяців (із січня по вересень). У жовтні будівля була введена в експлуатацію.

Капіталізації підлягають відсотки, нараховані впродовж січня – вересня 2015 року. Щокварталу первісна вартість будівлі має збільшуватися на 37500 грн. (1 000000 грн. х 0,15 х 3 міс. : 12 міс.). Починаючи з жовтня 2015 року відсотки за користування банківським кредитом слід списувати на витрати періоду.

Варіант 2. За умови отримання підприємством позики, яка не пов'язана із створенням кваліфікаційного активу, витрати на створення такого активу попередньо не відомі і визначаються як середньозважена сума капітальних витрат (інвестицій) на створення кваліфікаційного активу. Норма капіталізації дорівнює процентній ставці за користування позикою. Суму фінансових витрат у такому випадку включають до первісної вартості (собівартості) кваліфікаційного активу (визначають як добуток середньозваженої суми витрат (інвестицій) і процентної ставки за позикою).

КФВ = Середньозважена суму витрат (інвестицій) на створення КА х Норма капіталізації.

Норма капіталізації у звітному періоді = Процентна ставка за користування позикою.

Приклад. Підприємство виготовляє на замовлення конвеєрну лінію. Роботи з виконання замовлення почалися в квітні 2015 року. Станом на 1 червня 2015 року собівартість незавершеного виробництва склала 340000грн. За червень витрати на виробництво конвеєрної лінії склали 180000грн.

31 травня 2015 року підприємство залучило банківський кредит у сумі 400000 грн. під 15% річних на поповнення обігових коштів. За умовами договору основна сума кредиту має бути повернена через рік. За користування кредитом у червні були нараховані банку відсотки в сумі 5000 грн.

За результатами другого кварталу капіталізації підлягає сума фінансових витрат, яку розраховують:

Спочатку визначають середньозважена сума витрат на створення кваліфікаційного активу в червні (340000 грн. + (340000грн. + 180000грн.)) : 2 =430000 грн.

Норма капіталізації фінансових витрат у червні дорівнює процентній ставці. 0,15 х 1 міс. / 12міс. = 0,0125 або 1,25%.

За розрахунком у червні до собівартості незавершеного виробництва може бути включена суму фінансових витрат в розмірі 5375 грн. (430000 грн. х 0,0125), проте, відповідно до П(С)БО 31 сума фінансових витрат, яка підлягає включенню до первісної вартості кваліфікаційного активу, не може перевищувати загальної суми фінансових витрат цього періоду, тобто 5000 грн.

Варіант 3. За умови отримання підприємством декількох позик, які прямо не пов'язані із створенням кваліфікаційних активів.

Цей варіант відмінний від другого варіанту тільки тим, що за спеціальною формулою необхідно знайти не лише витрати на створення кваліфікаційного активу, а й розрахувати норму капіталізації фінансових витрат, яку визначають шляхом ділення суми витрат на відсотки, які необхідно сплатити за кожним зобов'язанням, на суму всіх непогашених зобов'язань.

КФВ = Середньозважена суму витрат (інвестицій) на створення КА х Норма капіталізації.

Норма капіталізації у звітному періоді = Сума всіх непогашених фінансових витрат : Сума всіх непогашених запозичень.

Приклад. 1 квітня 2015 року підприємство почало спорудження будівлі. Впродовж квітня – червня воно здійснило такі капітальні інвестиції:

  • 1 квітня – 120000 грн. ;
  • 1 травня – 150000 грн. ;
  • 1 червня – 270000 грн.

Спеціально для будівництва підприємство кошти не залучало, але 30 квітня 2015 року емітувало облігації на суму 60000 грн., зі строком погашення через два роки під 17% річних, а в 2015 році видало вексель на суму 300000 грн., під 10% річних зі строком погашення в 2016 році.

Для розрахунку суми фінансових витрат, які підлягають включенню до собівартості кваліфікаційного активу в другому кварталі 2015 року, спочатку слід визначити середньозважену суму капітальних інвестицій, спрямованих на створення кваліфікаційного активу.

Середньозважену суму капітальних інвестицій визначають таким чином:

Дата

Сума інвестиції,
е о.

Зважений коефіцієнт інвестиції

Середньозважена сума інвестиції, e o.

1 квітня

120000

3/3

120000

1 травня

150000

2/3

100000

1 червня

270000

1/3

90000

310000

Норму капіталізації витрату другому кварталі 2015 року визначають:

((600000 грн. х 0,17 х 2 міс. : 12 міс.) + (300000 грн. х 0,10 х 3 міс. : 12 міс.)): (600000 + 300000 грн.) = 24500 грн. : 900000 грн. = 0,0272 або 2,72%.

Сума фінансових витрат, яка у другому кварталі 2015 року підлягає включенню до первісної вартості будівлі, що будують, складає:

310000 грн. х 0,0272 = 8432 грн.

Частина фінансових витрат, що залишилась, тобто 16068 грн. (24500 грн. – 8432 грн.) списують на витрати періоду.

Варіант 4. За умови отримання підприємством декількох позик, які як прямо пов'язані, так і прямо не пов'язані із створенням кваліфікаційного активу.

Фінансові витрати, що підлягають капіталізації, у цього випадку, складаються із суми фінансових витрат, які як відсотки нараховані за запозиченнями, залученими для створення кваліфікаційного активу, і визначуваної розрахунковим шляхом суми фінансових витрат, прямо не пов'язаних зі створення кваліфікаційного активу, із середньозваженої суми витрат (інвестицій) віднімається сума позик, прямо пов'язаних із створенням кваліфікаційного активу. Тим самим витрати на інші запозичення приймають в сумі, необхідній для покриття фактичних середньозважених витрат на створення кваліфікаційного активу після того, як була вичерпана сума цільового запозичення.

КФВ = (Сума витрат на позики, пов'язані зі створенням КА + Середньозважена сума витрат (інвестицій) – Сума позик, пов'язаних зі створенням КА) X Норму капіталізації.

Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків № 291 облік фінансових витрат здійснюють на активному рахунку 95 "Фінансові витрати" в розрізі двох субрахунків: 95.1 "Відсотки за кредит" та 95.2 "Інші фінансові витрати". Бухгалтерські записи з обліку фінансових витрат наведено у таблиці 12.4.

Таблиця 12.4. Кореспонденція рахунків з обліку фінансових витрат

з/п

Зміст операції

Кореспонденція рахунків

Дебет

Кредит

1

2

3

1

Нараховані відсотки за користування банківськими позиками

95.1

68.4

2

Нараховані відсотки за емітованими підприємством облігаціями

95.2

68.4

3

Нарахована амортизацію дисконту за облігаціями

95.2

52.3

4

Нараховані відсотки до договором фінансового лізингу

95.2

68.4

5

Нараховані відсотки за виданим векселем

95.2

68.4

6

Відображено включення капіталізованих фінансових витрат до собівартості кваліфікаційного активу

  • 15.1,
  • 15.4,
  • 23
  • 95.1
  • 95.2

7

Відображено списання фінансових витрат, що не капіталізуються на фінансові результати

79.2

95

Облік витрат іншої звичайної діяльності

До витрат іншої звичайної діяльності відносять втрати від участі в капіталі та інші витрати, облік яких ведуть на рахунках 96 та 97.

Рахунок 96 "Втрати від участі в капіталі" призначений для відображення втрат, пов'язаних із зменшенням частки інвестора в чистих активах об'єкта інвестування. До таких витрат, можуть бути віднесені збитки, зазнані інвестором, або інші втрати капіталу – наприклад, знецінення необоротних активів.

Згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків № 291 облік на цьому рахунку ведуть у розрізі таких субрахунків:

  • • 96.1 "Втрати від інвестицій в асоційовані підприємства",
  • • 96.2 "Втрати від спільної діяльності",
  • • 96.3 "Втрати від інвестицій в дочірні підприємства".

За дебетом рахунку 96 "Втрати від участі в капіталі" та його субрахунків відображають суму визнаних втрат (Д-т 96 К-т 14), за кредитом – списання втрат на рахунок 79 "Фінансові результати" (Д-т 79 К-т 96).

Рахунок 97 "Інші витрати" призначено для обліку витрат, які виникають в процесі звичайної діяльності (крім фінансових витрат), але не пов'язані безпосередньо з виробництвом або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг).

До таких витрат належать:

  • • собівартість реалізованих фінансових інвестицій;
  • • втрати від зменшення корисності активів;
  • • втрати від операційної курсових різниць;
  • • уцінка необоротних активів та фінансових інвестицій;
  • • витрати пов'язані із списанням необоротних активів;
  • • інші витрати звичайної діяльності.

Бухгалтерські записи з обліку витрат іншої звичайної діяльності наведено у таблиці 12.5.

Таблиця 12.5. Кореспонденція рахунків з обліку інших витрат звичайної діяльності

з/п

Зміст операції

Кореспонденція рахунків

Дебет

Кредит

1

2

3

1

Відображено собівартість реалізованих фінансових інвестицій

97.1

14. 35

2

Відображено втрати від зменшення корисності об'єкта основних засобів

97.2

10

3

Відображено втрати від e операційної курсової різниці

97.4

  • 30.2.31.2.
  • 31.4. 33.2.
  • 33.4. 34.2

4

Відображено суму уцінки необоротних активів, фінансових інвестицій

97.5

10, 12, 14,35

5

Відображається залишкова вартість необоротних активів при їх списанні, ліквідації

97.6

10, 11, 12, 18

6

Відображено інші витрати звичайної діяльності

97.7

10, 11, 63, інші

7

Списано інші витрати звичайної діяльності на фінансові результати

79.3

97

 
< Попер   ЗМІСТ   Наст >