Облік операцій з давальницькою сировиною

Облік давальницької сировини за умов переробки на митній території

Давальницька сировина є власністю замовника, отже, у випадку передавання її виконавцю для переробки право власності на сировину до виконавця не переходить.

Ввезена нерезидентом сировина для переробки на давальницьких умовах оприбутковується на позабалансовому рахунку 02 "Активи на відповідальному зберіганні" субрахунок 022 "Матеріали, прийняті для переробки" на основі товаросупровідних документів (товарно-транспортної накладної, накладної, залізничної накладної, коносаменту тощо) у розрізі замовників, видів сировини, місць зберігання чи переробки, за цінами, зазначеними у договорі на переробку давальницької сировини.

Давальницька сировина обліковується на позабалансовому рахунку, проте на неї розповсюджуються загальні вимоги щодо організації обліку товарно-матеріальних цінностей. Важливим моментом є перевірка відповідності даних товаросупровідних документів і фактичних показників отриманої сировини за кількістю та якістю. Необхідно перевірити відповідність партії поставленої сировини даним, вказаним у сертифікатах якості, специфікаціях, пакувальних ярликах та інших документах, які, як правило, додаються до товарно-транспортних накладних.

Якщо при одержанні продукції виявлено факт нестачі (надлишку), то одержувач зобов'язаний скласти комерційний акт з підписами осіб, які проводили приймання продукції в той день, коли нестача (надлишок) були виявлені.

До акта приймання, яким встановлюється нестача (надлишок) продукції, повинні бути додані документи, на основі яких було встановлено невідповідність, зокрема: пакувальні ярлики; квитанції' станції призначення про перевірку ваги вантажу; пломби від тарних місць, в яких виявлена недостача; оригінал транспортного документа; документ, в якому відображені дані ваги та обмірів, тощо.

Якщо при одержанні сировини були виявлені невідповідності супровідних документів щодо якості одержаної продукції, то необхідно скласти комерційний акт про приховані недоліки.

Акт про приховані недоліки повинен бути складений протягом 5 днів з дня їхнього виявлення, але не пізніше чотирьох місяців з дня надходження продукції на склад підприємства, яке виявило недоліки, якщо інші терміни не встановлені обов'язковими для сторін правилами. До акта про приховані недоліки додаються документи, які підтверджують виявлену невідповідність якості: документи виробника (відправника), які підтверджують якість і комплектність продукції; транспортний документ (товарно-транспортна накладна, коносамент); акт відбору зразків і висновків про результати аналізу зразків; інші документи.

Облік на складах і в бухгалтерії повинен забезпечувати чіткий контроль за наявністю, надходженням і вибуттям давальницької сировини. Місця зберігання сировини повинні бути належно підготовленими і надійними, щоб виключити псування чи крадіжки. Кожне з них (склад, комора тощо) повинне мати відповідний шифр (номер), який обов'язково вказують у всіх первинних документах. Місця зберігання потрібно забезпечити необхідними контрольно-вимірювальними приладами (лічильниками, вагами, мірниками тощо), обладнати відповідними стелажами, полицями, шафами, комірками, засіками тощо, на яких повинні бути ярлики, де вказані назви, інвентарні номери, шифри, ціни, вимірники (тонни, центнери, кілограми, грами, штуки, кубометри, літри), за якими сировину обліковують.

Дані бухгалтерського обліку повинні містити інформацію про норми та обсяг виходу продуктів переробки, залишки або відходи, що утворилися в результаті здійснення операцій з переробки іноземних товарів.

Органи доходів і зборів, в свою чергу, здійснюють контроль за обов'язковим обсягом виходу продуктів, що утворюються в результаті переробки товарів на митній території України, та перевіряють відповідність інформації, зазначеній у зовнішньоекономічному договорі (контракті) на переробку товарів або в окремому документі, що подається підприємством органу доходів і зборів для отримання дозволу на переробку товарів на митній території України.

Облік витрат на переробку або доробку давальницької сировини ведеться на рахунку 23 "Виробництво" (за замовленнями, видами сировини та матеріалами, місцями їхнього зберігання або переробки) з наступним списанням суми на субрахунок 903 "Собівартість наданих послуг" у момент підписання акта виконаних робіт. Аналітичний облік ведеться за кожною партією давальницької сировини, яка переробляється.

Облік витрат на переробку давальницької сировини повинен відповідати вимогам П(С)БО 16 "Витрати". Витрати, що формують собівартість наданих послуг з переробки давальницької сировини, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Витрати, понесені у зв'язку з продажем/обміном товарів, виконанням робіт, наданням послуг за операціями з давальницькою сировиною, визнаються в розмірі, що не перевищує доходи, отримані від такого продажу/обміну.

Реалізація послуг відображається за дебетом субрахунка 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями" та за кредитом субрахунка 703 "Дохід від реалізації робіт і послуг".

Якщо при переробці давальницької сировини на митній території митному органу надається фінансова гарантія, то у бухгалтерському обліку виконавця відповідна сума наданої гарантії відображається на позабалансовому рахунку 05 "Гарантії та забезпечення надані".

При виконанні зобов'язання, забезпеченого гарантією, вона повертається (у вигляді коштів чи документа) митним органом особі, яка її надавала. У цей момент у бухгалтерському обліку виконавця сума наданої гарантії списується з рахунка 05.

У випадку невиконання забезпеченого гарантією зобов'язання здійснюється перерахування митних платежів до бюджету, що в бухгалтерському обліку виконавця відображається записом за дебетом рахунка 93 "Витрати на збут" та кредитом субрахунка 377 "Розрахунки з іншими дебіторами". Крім того, сума гарантії списується з позабалансового рахунка 05.,

Дохід від здійснення операцій з давальницькою сировиною має визначатися на рівні, не нижчому за звичайні ціни. Дохід, отриманий/нарахований платником податку в іноземній валюті у зв'язку з наданням послуг у частині їх вартості, що не була сплачена в попередніх звітних податкових періодах, перераховується в національну валюту за офіційним курсом до іноземної валюти, що діяв на дату визнання таких доходів, а в частині раніше отриманої оплати – за курсом, що діяв на дату її отримання. Крім того, підприємствам, що здійснюють операції з давальницькою сировиною, слід врахувати, що у разі отримання ними сум у вигляді попередньої оплати та авансів у рахунок оплати наданих послуг при визначенні об'єкта оподаткування такі кошти не враховуються у складі доходів.

Датою визнання доходу від надання послуг з переробки сировини є дата складання акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.

Податковим кодексом України для ввезення товарів у митному режимі переробки та вивезення виготовленої з них продукції у митному режимі реекспорту встановлені особливості оподаткування таких операцій.

Зокрема, вартість продукції, виготовленої на митній території України з товарів, ввезених у митному режимі переробки, та яка вивозиться у митному режимі реекспорту для цілей оподаткування ПДВ, складається з^[1]:

• – вартості товарів, ввезених у митному режимі переробки. Вивезення таких перероблених товарів у митному режимі реекспорту звільняється від оподаткування податком на додану вартість;
• – вартості послуг з переробки товарів, які передбачають роботи з рухомим майном, тобто з товарами, ввезеними на митну територію України для переробки. Зазначені послуги, що входять до складу собівартості перероблених товарів при реекспорті, оподатковуються за нульовою ставкою податку;
• – вартості товарів, що придбані на митній території України та повністю використані під час переробки іноземних товарів та які платник податку має право при вивезенні заявити (крім палива та енергії) у митний режим експорту із застосуванням нульової ставки податку на додану вартість.

Датою виникнення податкових зобов'язань з податку на додану вартість у разі вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту товарів (у тому числі реекспорту) є дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства. Отже, за операцією з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту (в тому числі реекспорту) податкові зобов'язання з податку на додану вартість визначаються на дату фактичного здійснення такого вивезення, тобто на дату оформлення митної декларації контролюючим органом.

Розглянемо приклад відображення в обліку операцій з переробки давальницької сировини у виконавця.

Приклад. Фірма "Весна" отримала від іноземного замовника д ля переробки на митній території України давальницьку сировину на суму 12 000,00 євро. Вартість переробки сировини – 15 000,00 євро. Фактичні витрати на переробку склали – 100 000,00 грн. Готову продукцію буде вивезено за межі митної території України повністю. Валютні кошти надійшли на рахунок переробника після підписання акта виконаних робіт.

Курси НБУ становлять:

• – на дату митного оформлення давальницької сировини – 18,30 грн. за 1 євро;
• – на дату підписання акта переробки – 18,50 грн. за 1 євро;
• – на дату отримання оплати послуг в іноземній валюті – 18,45 грн. за 1 євро.

Таблиця 7.1

Відображення в обліку операцій з переробки давальницької сировини на митній території

• [1] Лист Міністерства доходів України "Щодо обкладення ПДВ та акцизним податком операцій з вивезення з України готової продукції, виробленої із давальницької сировини нерезидента" № 12600/9/99-99-19-03-02-15, від 08.07.2014 р.